Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Бухгалтерский и налоговый учет банковских гарантий». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Для коммерческих и некоммерческих организаций необходимо применение корреспондирующих проводок. Представим, что ООО «Идеальный заказчик» закупило у ООО «Идеальный поставщик» продукцию в размере 500 000,00 руб. В таблице представлены проводки в бухучете по обеспечению исполнения контракта у поставщика.
Проводки для бюджетных учреждений
Поступившие от кредитной организации (банка) денежные средства, направленные на исполнение, необходимо отражать в бухучете бюджетного учреждения проводками:
| Дебет | Кредит | Описание операции |
|---|---|---|
| 2.201.11.510 | 2.205.41.660 | Денежные средства, поступившие на лицевой счет бюджетного учреждения (уплата бенефициару суммы, на которую выдана банковская гарантия) |
| 2.205.41.560 | 2.401.10.140 | Начисление дохода в размере обеспечения по банковской гарантии в случае ее поступления в распоряжение бюджетного учреждения |
Бухучет оплаты комиссии за выдачу гарантии
Для гаранта выдача обеспечения по контракту является источником дохода, следовательно, принципалу придется заплатить определенную комиссию за выдачу банком гарантии. Такая комиссия обычно фиксированная или должна начисляться в процентном соотношении от суммы по контракту или иными методами.
В соглашении о банковской гарантии банк вправе прописать различные условия по выплате обязательств. К примеру, установить обязанность для принципала по единовременному или равномерно распределенному на весь период действия гарантии платежу.
Общие бухгалтерские проводки комиссии за выдачу банковской гарантии у принципала:
- Дт 76 Кт 51 — учли комиссию за БГ.
- Дт 91.2 Кт 76 — комиссию учли в составе прочих расходов.
При составлении налоговой отчетности, следует помнить, что НДС не начисляется в рамках операций, связанных с применением банковских гарантий, не начисляется. Правило не распространяется на бенефициаров, применяющих ОСН.
Возможность работы с НДС возможна если:
Оплата банка бенефициару вносится в раздел «доходы» и считается на общих основаниях.
Принципал причисляет расходы к прочим или внереализационным расходам.
Какие проводки учитывают комиссию за выдачу банковской гарантии. Равномерное распределение расходов
Многое зависит и от сферы деятельности принципала. Ниже приводим перечень кодов:
- Включение вознаграждения гаранта в расходы будущих периодов сразу после оформления гарантии: Дт 97, Кт 76 (сумма комиссии);
- Списана часть суммы, согласно графику платежей: Дт 91.2 Кт 97 (часть суммы комиссии, исчисленная пропорционально длительности срока действия гарантии)
То, как перечислена комиссия, одним платежом или с равномерным разбитием, зависит от характеристики активов и зависит от ряда критериев. Основной динамика соотношения доходов и расходов по отчётным периодам. Ориентироваться нужно, прежде всего, на характеристики активов. Если это последовательные поставки сырья и материалов, оправдан «равномерный» подход, о котором идет речь.
Бухгалтерский учет гарантии у принципала
Важно не поддаваться распространенному предрассудку о том, что гарантия банка в бухучете у исполнителя или продавца должна отражаться по счету 008. Такое суждение ошибочно, поскольку принципал оформляет гарантию в банке не для себя, а для третьей стороны договора — бенефициара.
Если оформление БГ необходимо чтобы гарантировать обеспечение взятых на себя принципалом обязательств по контракту, не исключен вариант замены кредитора. При нарушении продавцом своих контрактных обязательств по договору кредитором автоматически станет не бенефициар, а гарант. Тогда, из-за отсутствия информации о полученной гарантии банка в учете принципала, цельной картины об актуальном состоянии кредиторской задолженности принципала у внешних пользователей финотчетности не сложится.
Чтобы исправить положение, в учетных документах принципала возможно отразить сразу две проводки:
- По счету 008 фиксируется банковская гарантия, полученная для обеспечения исполнения обязанностей продавца перед покупателем.
- По счету 009 фиксируется факт получения обеспечения кредитором от гаранта.
Важно отразить в бухучете принципала полученную им банковскую гарантию, в особенности, если она оформлялась для получения крупного заказа, который будет раскрыт в отчетности.
Для учета затрат, понесенных для получения гарантии банка поступают так:
- Затраты на гарантию, полученную для обеспечения договора покупки объекта, относящегося к основным средствам включают в налоговом и бухучете в цену объекта покупки.
- Расходы на гарантию, полученную для обеспечения договора покупки исходного сырья или готовых товаров в бухучете включаются в стоимость МПЗ. В стоимость имущества или в прочие расходы — в налоговом учете.
- Расходы на гарантию, приобретенную для осуществления иных целей, к примеру, компенсации НДС, в налоговом учете относят к внерелизационным или прочим расходам, относящимся к процессам производства и продажи.
Бухгалтерский учет гарантии у бенефициара
Для компании, являющейся бенефициаром — получателем гарантии, ее нужно учитывать в качестве внебалансового платежа по дебету 008 счета. После исполнения обязательств по договору должником, определенная на данном счете сумма окажется списанной и отраженной на счете 009.
Учтенные на данных счетах суммы обеспечений будут списываться с них по мере того, как будет ликвидироваться долг. По каждому из выданных или полученных обеспечений по отдельности ведется аналитический учет.
При переходе права владения продукцией или товарами от компании к покупателю, в бухучете необходимо отразить полученную прибыль по Кредиту счета 90 (по субсчету Выручка).
Чаще всего в повседневной практике оплата товаров, получаемых в рамках контракта, производится одним из двух способов:
- Покупатель оплачивает товары, получаемые по договору поставки, из собственных средств. Банковскую гарантию в этом случае списывают.
- Покупатель не оплачивает полученные товары самостоятельно и всю сумму бенефициару вносит за него гарант. Тогда бенефициар требует от банка уплатить сумму согласно гарантии.
Налоговый учет банковских гарантий
Кредитная, финансовая, любая другая компания, выступающая гарантом, при передаче документов по гарантии не предъявляет НДС. Банковская гарантия исключена из перечня услуг, облагаемых данным видом налога.
Учет БГ может различаться и зависит от целей ее получения и типа компании, предоставляющей услугу – страховая или банковская фирма. В особых случаях в налоговом учете можно предусмотреть допустимость отразить гарантию, полученную у банка как затрату на банковские услуги, относящиеся к иным расходам по продаже или производству. Независимо от отчетного периода фактически сделанных выплат, учитывать такие операции необходимо в периоде отчетности, к которому они относятся.
Гарантия, выдаваемая на закупку МПС (материалов и производственного сырья) считается по сумме затрат относительно закупки материалов без НДС, т.е. по реальной себестоимости. Вознаграждение, уплаченное банку, в таких ситуациях, относят к графе приобретенных компанией по реальной себестоимости МПС.
Если же поставщик добросовестно исполняет свою часть контрактных договоренностей, а покупатель не может выкупить товар из-за банального отсутствия средств, БГ, полученная контрагентом в такой ситуации позволяет получить перенос срока платежа, не останавливая привычного хода производственных процессов.
Получение гарантий: учет у принципала
Мнения чиновников, ставится ли на учет банковская гарантия принципала, разнятся. Одни специалисты считают, что должники не должны отражать гарантийные обязательства в своем учете. Это объясняется тем, что принципал не получает деньги по факту. Гарантия оформляется для бенефициара. И выдает ее кредитная организация, а не сам принципал. Следовательно, оснований составлять проводки по банковской гарантии в бухучете нет.
Второе мнение обязывает принципала отражать банковское поручительство на забалансовых счетах. Какой именно счет будет использовать компания, следует определить в учетной политике. Например, счет 008 или 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
Необходимость отражать в бухучете принципала обусловлена тем, что это позволяет показывать информацию:
- о смене кредитора;
- о начислении дополнительных санкций за неисполнение договора;
- об изменении условий предоставления банковской гарантии.
Пример учета у принципала
Между ООО «Море» и ООО «Солнце» заключен договор поставки на сумму 3 000 000 рублей. По условиям договора ООО «Море» оформило банковскую гарантию в кредитной организации на сумму 3 миллиона рублей на 1 календарный месяц.
Условия договора ООО «Море» не исполнило, и банк оплатил 3 миллиона в пользу ООО «Солнце». Кредитная организация предъявила регрессное требование. В бухучете принципала сделаны следующие записи:
|
Операция |
Дебет |
Кредит |
Сумма |
|---|---|---|---|
|
Требования гаранта признаны в учете |
60 |
76 |
3 000 000 |
|
Обязательства перед банком погашены |
76 |
51 |
3 000 000 |
Как вести бухгалтерский учет у принципала
Считается, что БГ должна учитываться на забалансовом счете 008 и 009, но это не совсем так, потому что обеспечение получено для кредитора и выдавалось не лично им, а гарантом. В итоге, не нужно вести учёт самостоятельно.
Нужно ли платить НДС? При выдаче банком или кредитной организацией нет (согласно 395-1–ФЗ). Это правило не распространяется на те, что выданы страховой компанией.
Несмотря на то, что сама гарантия не облагается подоходным налогом, она выдаётся для операций, которые им облагаются. При этом, если финальная операция осуществляется без НДС, то и применить к вычету входной НДС невозможно.
Если возникла необходимость обеспечения банковской гарантией обязательств по оплате продукции, формируются следующие проводки:
- Перечислить вознаграждение гаранту: Дт 76, Кт 51.
- Внести в состав прочих расходов: Дт 91, Кт 76.
- Учесть сумму вознаграждения гаранту в общей стоимости товара: Дт 41, Кт 76. Принять товары к учету: Дт 41, Кт 60.
- Если погашена задолженность перед кредитующей организацией, но возникла перед гарантом: Дт 60, Кт 76.
Если обязательства по возврату заемных средств обеспечиваются банковской гарантией, проводки должны быть такие:
- Получить займ: Дт 51, Кт 66.
- Проценты по договору займа внесены в состав расходов: Дт 91, Кт 66.
- Задолженность перед гарантом в части возмещения суммы, выплаченной им кредитору: Дт 66, Кт 76.
На основании каких документов банковская гарантия отражается в учете?
По нормам бухучета все отражаемые на счетах операции должны подтверждаться документами. При этом не имеет значения, балансовые счета при этом задействованы или забалансовые.
Исходя из норм гл. 23 ГК РФ принципал и гарант не обязаны оформлять банковскую гарантию отдельным договором. Однако банкиры не доверяют устной форме договоренностей и описывают нюансы отношений с принципалом в отдельном документе — договоре о выдаче банковской гарантии.
Такой договор обычно содержит все необходимые данные, по которым бенефициар может произвести записи в своем учете (сумма гарантии, срок действия и т. д.).
Гарантия может быть оформлена и в электронной форме. Она составляется в виде электронного документа, который имеет такую же юридическую силу, как и бумажный аналог. Документы подписываются электронной подписью, которая и придает электронному документу юридическую силу. При необходимости бумажный вариант электронной гарантии можно запросить у банка.
С налоговыми нюансами учета банковской гарантии вас познакомит материал «Не каждый банк может выступать гарантом перед налоговой».
Проводки для бюджетных учреждений
Поступившие от кредитной организации (банка) денежные средства, направленные на исполнение, необходимо отражать в бухучете бюджетного учреждения проводками:
| Дебет | Кредит | Описание операции |
| 2.201.11.510 | 2.205.41.660 | Денежные средства, поступившие на лицевой счет бюджетного учреждения (уплата бенефициару суммы, на которую выдана банковская гарантия) |
| 2.205.41.560 | 2.401.10.140 | Начисление дохода в размере обеспечения по банковской гарантии в случае ее поступления в распоряжение бюджетного учреждения |
Два вида проводок для отражения комиссии по банковской гарантии при покупке имущества
Поставщик дорогостоящего оборудования или продавец здания может поставить обязательным условием при заключении договора с покупателем наличие банковской гарантии. В бухучете покупателя вознаграждение гаранту будет признаваться расходом. Однако учет этого расхода будет различным в зависимости от того, в какой момент он осуществлен: до постановки купленного имущества на учет или после него. В каждом случае применяется свой набор бухгалтерских проводок по отражении комиссии за выдачу банковской гарантии.
- Вознаграждение гаранту уплачено до того, как приобретенное имущество отразили на счетах бухучета.
Какие используются проводки по учету банковской гарантии у принципала в такой ситуации? Сумма вознаграждения гаранту включается в стоимость приобретенного актива, так как этот расход непосредственно связан с его приобретением (п. 6 ПБУ 5/01«Учет материально-производственных запасов», п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).
Подытоживая, можно сказать, что организация учета такой вроде бы несложной операции является процессом, до конца не урегулированным действующими нормами права. При этом усложняют этот процесс достаточно противоречивые комментарии Минфина России, который старается подвести все операции с применением банковских гарантий к операциям по займам, забывая про то, что банковская гарантия относится в первую очередь к средствам обеспечения исполнения обязательств (гл. 23 ГК РФ) и никак не подходит под критерии, установленные для договоров займа (кредита) (гл. 42 ГК РФ).
Поэтому при организации учета следует правильно понимать сущность банковской гарантии в деловом обороте, установленную законом, точно определять, каким образом банковская гарантия относится к проводимым операциям (непосредственно или косвенно), производить правильно экономическое обоснование и документальное оформление таких операций.
Придерживаясь этих принципов, можно произвести формирование учета, соблюдая действующее законодательство и интересы компании. Однако чиновники не любят, когда налогоплательщики активно думают о своих интересах, и, давая официальные разъяснения, больше преследуют собственные. Однако несмотря на то что они сами признают, что такие разъяснения — это «всего лишь разъяснения», без представителей Фемиды разрешить данный вопрос вряд ли удастся.
Комментарий специалистов группы компаний «Элкод». Согласно определению, данному в Гражданском кодексе, банковская гарантия — обязательство, выдаваемое банком, иным кредитным учреждением или страховой организацией. И данное определение содержит в себе противоречие, сложившееся в настоящее время в действующем законодательстве.
Дело в следующем. Согласно Федеральному закону от 2 декабря 1990 г. N 395-1 «О банках и банковской деятельности», выдача банковских гарантий относится к числу банковских операций, осуществлять которые вправе только кредитные организации на основании лицензии, выдаваемой Центральным банком РФ. А банковская деятельность, осуществляемая без соответствующей лицензии, признается незаконной, и лица, ее осуществляющие, подлежат привлечению к уголовной ответственности. То есть, с точки зрения гражданского законодательства страховая компания может выдать банковскую гарантию. Но при этом существует риск признания такой операции незаконной банковской деятельностью и привлечения к ответственности по ст. 172 Уголовного кодекса.
В декабре 2009 г. в Государственную Думу были внесены два законопроекта, направленные на устранение сложившегося противоречия.
Отражение гарантии от банка нужно делать как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организации. Налоговый учет банковских гарантий производится в соответствии с нормами НК РФ. Вознаграждение учитывается в составе прочих затрат, связанных с выпуском и реализацией различной продукции, и в качестве расходов иного характера.
Налоговый кодекс РФ предполагает сдачу в ИФНС отчетности, включающей расходы по банковской гарантии в период ее фактического предоставления, а не по срокам выплат по ней денежных сумм. В налоговом учете датой получения банковской гарантии считается день подписания договора (основного соглашения) о выдаче гарантийных обязательств клиенту.
Налоговый учет гарантий банка имеет ряд нюансов. Приобретение товаров, работ и услуг по контракту сопряжено с начислением НДС, за исключением продукции, не облагаемой налогом на добавленную стоимость. Операции по применению гарантий банка не облагаются НДС (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ).
После получения оплаты гарантии за неисполненные поставщиком обязательства от банка-гаранта бенефициар-заказчик включает ее в доходы аналогично тому, как учитывалась бы оплата принципала без использования банковской гарантии.
Принципал вправе учитывать расходы по гарантии (комиссию гаранту) для целей налогового учета либо как прочие расходы, либо в качестве внереализационных расходов. В любом из указанных случаев затраты признаются в течение всего срока действия банковской гарантии равными частями (Письмо Минфина РФ № 03-03-06/1/4 от 11.01.2011).